Conforme verificamos nas partes 1 e 2 dessa nossa série de artigos sobre a TOC, ela é o resultado de uma forma de pesamento que conduz à identificação do que precisa ser mudado. Vimos também a forma como a resistência à mudança pode ser vencida.
Agora, veremos a forma da TOC tratar os aspectos financeiros do desempenho dos processos e da organização como um todo. Como são tratados os custos, os ganhos, os inventários e o impacto dos ganhos de produtividade nos resultados dos negócios. Essa metodologia de medição do desempenho financeiro é conhecida como "Contabilidade dos Ganhos", e é contrastante nos conceitos fundamentais e na forma de tratamento dos dados em relação às metodologias tradicionais chamadas de "Contabilidade de Custos", como os métodos de custeio por absorção, custeio direto ou variável, custeio padrão, custeio baseado em atividades (ABC), etc. E no que diz respeito às métricas clássicas de finanças como Lucro Líquido (LL), Retorno sobre Investimento (ROI), Fluxo de Caixa (Cash Flow), a Contabilidade de Ganhos da TOC também apresenta uma nova forma alternativa e mais adequada à análise dos ganhos de produtividade no resultado geral da organização.
A Contabilidade dos Ganhos (Throughput Accounting) muda a forma como uma organização pensa internamente sobre faturamento, custos e lucro e, consequentemente, muda as métricas e os indicadores usados para a tomada de decisões - essencialmente muda a gestão da Contabilidade Gerencial. Ela não muda a contabilidade legal, com seus relatórios anuais, pois são definidas pela legislação aplicável. Mas nenhum dono ou gestor de negócios tomam por base essa contabilidade legal para suas decisões, por vários motivos. Um primeiro deles é que mostram o resultado daquilo que já ocorreu, um bom tempo atrás. Um segundo motivo é que esses dados, apesar de apresentarem a lucratividade e a evolução de patrimônio, entre outras, eles servem para medir o desempenho passado e não ajudam muito a analisar os problemas atuais e orientar, a tempo, as decisões que se devem tomar hoje para corrigir os problemas atuais e melhorar a desempenho corrente. A Contabilidade dos Ganhos busca exatamente isso, prover métricas financeiras que não somente ajudem a verificar o desempenho passado como também avaliar o impacto de decisões específicas hoje no resultado futuro das operações.
Os benefícios da utilização da Contabilidade dos Ganhos, como metodologia de medição e tomada de decisões, são:
- Focalizar os esforços de vendas nos produtos que realmente trazem maiores ganhos - produtos, serviços, viabilidade e decisões de "mix".
- Melhor avaliação dos investimentos que vão realmente contribuir para ganhar dinheiro.
- Decisões de "Fazer ou Comprar" que vão efetivamente contribuir para o resultado global.
- Entendimento claro da contribuição que cada subsistema faz para o sistema como um todo.
- Relatórios mais realísticos da eficácia do sistema como um todo em relação ao seu objetivo: fazer dinheiro agora e no futuro.
Muitas das distorções que existem nos sistemas tradicionais de gestão de custos e contabilidade legal são vencidas pela Contabilidade dos Ganhos. Essas distorções acontecem porque esses sistemas tentam aplicar as mesmas medições que são usadas para avaliar todo um sistema ou organização (lucro e retorno sobre investimento) para as decisões do dia-a-dia, dividindo o sistema em subsistemas e, depois, em atividades, conduzindo a equívocos, como exemplificaremos mais adiante.
Na abordagem da TOC, três medições são utilizadas para a tomada de decisões:
1. Ganho (G)
2. Lucro Líquido (LL)
3. Retorno Sobre Inventário (RSI)
"Ganho" (G) é o nome dado ao dinheiro gerado pelas vendas, que significa o faturamento líquido (V) menos os Custos Totalmente Variáveis (CTV) - que são aqueles apenas ocorridos na produção e venda de um produto ou serviço adicional. Ou seja, ganho é todo o dinheiro que entrou na empresa menos aquele que ela pagou a seus fornecedores; pois esse é o dinheiro que a empresa gerou; o dinheiro pago aos fornecedores é dinheiro gerado por outras empresas. Ganho é o dinheiro gerado pela empresa. Portanto:
G = V - CTV
"Lucro Líquido" (LL) é um indicador semelhante ao da contabilidade de custos, porém seu algorítimo é essencialmente diferente, pois a base da TOC é a maximação do ganho e, em segundo plano, a redução da despesa operacional. Portanto:
LL = G - DO
"Retorno Sobre Investimento" (RSI) - a principal função desse indicador é a verificação, de forma macro, do fluxo de caixa da empresa. Ele demonstra a capacidade de crescimento com utilização de capital próprio, bem como possibilita a tomada de decisão gerencial sobre a redução ou aumento estratégico dos estoques, sem comprometimento do caixa:
RSI = LL / I
RSI = (G - DO) / I
Estes indicadores não devem ser medidos de forma incremental, e sim global, se não, seriam confundidos com os indicadores da contabilidade de custos e seus rateios, que é duramente criticada por Goldratt e Corbett, entre outros autores, pois produto não gera lucro, mas contribui com um ganho. Quem gera lucro é a empresa, através da soma do ganho dos produtos subtraídos da despesa operacional total.
Esses indicadores são obtidos através de quatro parâmetros:
1. Vendas (V)
2. Custo Totalmente Variável (CTV)
3. Inventário (I)
4. Despesa Operacional (DO)
Venda (V): segundo Goldratt "ganho significa trazer dinheiro fresco de fora, [...] através das vendas". Convém considerar apenas a geração de dinheiro através do "core business" da empresa, excluindo, por exemplo, ganhos financeiros ou venda de ativos.
"Custo Totalmente Variável" (CTV): trata-se de todo custo que tenha variação diretamente proporcional com as vendas. Segundo Corbett, "CVT = Custo Totalmente Variável é o montante que varia para cada acréscimo de uma unidade nas vendas do produto (na maioria dos casos é só matéria prima)". Mas pode-se, também, considerar os impostos e comissões sobre vendas, ou excluir esses valores do valor total das vendas para a realização dos cálculos. Perceba que ele difere do conceito tradicional de CPV (Custo dos Produtos Vendidos) dos demonstrativos de resultados do exercício (DRE), pois não considera, por exemplo, o custo da mão de obra direta, como faz o CPV em sua composição. No Contabilidade de Ganhos da TOC, toda mão de obra (direta ou indireta) é considerada despesa operacional (DO).
"Inventário" (I): Corbett define como sendo "todo dinheiro que o sistema investe na compra de coisas que se pretende vender". Goldratt, diferentemente da tradicional contabilidade de custos, em que se demonstram os chamados lucros aparentes gerados por estoques, afirma: "podemos apenas atribuir o preço que pagamos aos nossos fornecedores pelo material e peças compradas que entram no produto. Não existe valor agregado pelo próprio sistema, nem mesmo mão de obra direta".
"Despesa Operacional" (DO): Por exclusão, este parâmetro é apresentado pelas demais despesas da empresa, ou seja, se um desembolso não for (I) ou (CTV), será despesa operacional (DO). Baseado nisso, Corbett define: "Despesa Operacional (DO) é intuitivamente compreendida como todo o dinheiro que temos de colocar constantemente dentro da máquina para mover suas engrenagens".
Com esses quatro parâmetros serão obtidos os três indicadores descritos para responder às seguintes perguntas:
1. Quanto dinheiro é gerado pela empresa?
2. Quanto é capturado?
3. Quanto é necessário para operá-la?
Essas são as perguntas fundamentais que todo administrador deve ser capaz de saber para avaliar tanto desempenho atual como o impacto de decisões específicas no resultado global da empresa.
Qualquer decisão pode ser tomada com base no impacto que ela tem no G (Ganho), I (Inventário) e DO (Despesas Operacionais), nessa ordem. Essa análise sempre permitirá prever o efeito real de qualquer proposta no ganho da empresa, pois são as variáveis que efetivamente o afetam. Em um contexto de contabilidade gerencial tradicional, somente o custo da proposta e sua amortização no suposto "ganho" local do processo seria levado em consideração, conduzindo a decisões equivocadas.
Uma das maiores mudanças de paradigmas trazida pela TOC é relacionada ao conceito de custo, sua absorção no inventário e impacto na lucratividade. Veja a seguir um exemplo que ilustra isso.
Contabilidade dos Ganhos - Um Pequeno Exemplo Simplificado
Vamos ver um pequeno exemplo dos equívocos provocados pelos conceitos tradicionais de contabilidade gerencial.
Neste exemplo examinamos os resultados de três períodos de uma empresa de manufatura:
Como a Contabilidade Gerencial Tradicional Relata Isso?
Para o Período 1 as vendas foram R$ 60,00. Os custos foram de R$ 50,00 (R$ 30,00 de materiais + R$ 20,00 de outros custos). Portanto o lucro líquido foi de R$ 10,00.
Período 2: as vendas foram de R$ 30,00. Os custos são mais complicados pois temos que carregar o estoque de alguns produtos finais não vendidos - 5 unidades. Os gastos foram os mesmos do período 1 (R$ 50,00), mas nós temos que desconsiderar o custo de cada unidade ainda não vendida, de R$ 5,00 cada (R$ 3,00 de material + R$ 2,00 de outros custos rateados pelas 10 unidades produzidas). Portanto, o custo a ser informado no Relatório de Perdas & Ganhos (P&L Report) é de (R$ 50,00 - R$ 25,00) = R$ 25,00.
Período 3: as vendas foram novamente de R$ 30,00. Nós temos que calcular agora o efeito nos custos do estoque inicial e estoque final. Os gastos foram de R$ 65,00 (Materiais R$ 5,00 x 15 = R$ 45,00 mais R$ 20,00 de outros custos). A esse valor nós somamos o custo do estoque inicial (R$ 25,00) e subtraímos o custo do estoque final (R$ 5,00 x 15 = R$ 75,00), dando-nos um custo de R$ 15,00. Portanto, o lucro líquido do período ficou em R$ 15,00.
Em resumo:
Quando as pessoas percebem, no final do Período 2, que produzindo mais do que elas vendem aumenta o seu lucro líquido, elas aumentam ainda mais seu desempenho de produção, com alto nível de eficiência. Todos ficam satisfeitos, pois ao final do Período 3 eles triplicaram o lucro líquido obtido no Período 2 e até mesmo bateram o lucro líquido do Período 1, quando tinham vendido o dobro do que venderam agora!
Mas, na verdade, isso não faz sentido algum! A empresa está fazendo lucro sobre pilhas de inventário e não sobre vendas e vão, inevitavelmente, experimentar:
- Falta de caixa;
- Problemas de espaço e controle de estoques;
- Cancelamento ou desconto em pedidos por atraso ou obsolescência de estoque.
Se a empresa tivesse adotado os seguintes paradigmas:
- Lucros são realizados apenas quando uma venda é realizada, e não quando o produto é manufaturado, e;
- que o valor do inventário é apenas o Custo Totalmente Variável (no caso, o custo dos materiais), e;
- eficiência não é uma medida de lucratividade,
Então, não haveriam distorções nos resultados.
Aplicando-se a Contabilidade dos Ganhos conforme descrita por esse texto, o Relatório de Resultados para a mesma situação seria:
Vê-se que os resultados obtidos são bem diferentes e irão conduzir a empresa por um caminho bem distinto em suas políticas de produção e estoques.
A valorização de inventários é útil no levantamento de balanços patrimoniais, por exemplo, mas a sua utilização em custos ou apontamento de resultados é inadequada. E o rateio de custos fixos por produtos ou centros de atividades são também muito criticado pelos especialistas e são fatores introdutores de distorções em análises de resultados ou avaliações de investimentos ou efeitos de decisões.
Se você quiser saber mais ou obter ajuda na aplicação desses conceitos em benefício de sua empresa, entre em contato conosco. A LARC Consult pode te ajudar a obter melhores resultados em seus negócios.
LARC Consult:
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(12) 99726-2155 - Roberto Coutinho
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